​俄罗斯特别纳税调整政策

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俄罗斯特别纳税调整政策主要包括转让定价、预约定价、资本弱化和受控外国企业等规则。俄罗斯税法没有一般反避税规则，但实质重于形式的原则被广泛使用。

俄罗斯转让定价适用综合的转让定价规则，大体上与经济合作与发展组织(OECD)独立交易转让定价原则相似。转让定价规则广泛采用了OECD转让定价指南的原则，适用于关联方或非关联方受控交易。俄罗斯转让定价规则由2011年7月18日第227-FZ号联邦法律发布，具体体现在《税法典》第5章，自2012年1月1日起生效。

1 关联交易

1.1关联关系判定标准

关联方是指交易双方所做的交易行为直接或间接影响他们所代表的利益受益者经济结果的居民或非居民(个人或与此相关的法人)。《税法典》第105.1条对关联方列出了11种类型，其中直接拥有25%以上的股权是最主要的标准。除此之外，立法机关有权在其它情况下以逐个审查为基准判定双方为关联方。

11种类型关联方：

(1)组织间的，如果一个组织直接和(或)间接地参与另一个组织活动并且持有股份总和达到25%以上；

(2)自然人和一个组织间的，如果该自然人直接和(或)间接地参与该组织活动并且持有股份总和达到25%以上；

(3)组织间的，如果这些组织同为一方直接和(或)间接地参与活动并且在每个组织持有股份总和达到25%以上；

(4)组织和个人(包括第11条所指的相互关联的个人)有权指定(选举)本组织的总经理或任命(选举)本组织集体执行机构、董事会(监事会)半数以上人选；

(5)同一人(包括第11条所指的相互关联的个人)有权决定(推选)多个组织的总经理或这些组织的集体执行机构、董事会(监事会)半数以上人选；

(6)多个组织的集体执行机构或董事会(监事会)的半数以上人选是同一自然人(包括第11条所指的相互关联的个人)；

(7)组织和个人间，组织与唯一行使该组织权力的人；

(8)组织间，这些组织由同一人唯一行使这些组织的权力；

(9)组织和(或)个人间，如果每个上一层组织和(或)个人直接参与每个下一层组织并且持有股份总和达到50%以上；

(10)自然人之间，如果一个自然人在职位上服从于另一个自然人；

(11)自然人、其配偶、父母(包括养父母)、子女(包括领养的)、同父母和非同父母的兄弟姐妹、监护人(保护人)和被监护人。

1.2 关联交易基本类型

2018年8月3日，俄罗斯联邦总统签署了第302-FZ号法案，对转让定价规则的适用范围进行了修订，从转让定价规则中剔除了大量国内交易，对跨境交易规定了统一的交易额门槛。该规定自2019年1月1日起实施。

根据《税法典》第105.14条：关联交易包括符合条件的跨境交易和国内交易。

(1)跨境交易包括：

①关联方之间的交易额超过6000万卢布的跨境交易；

②独立企业间原油、油产品、化肥、黑色金属、有色金属、贵

金属和宝石等特定类型商品的跨境交易，且跨境交易额超过6000万卢布；

③与位于2007年11月13日财政部第108号令所列低税管辖区黑名单内的独立企业间的年交易额超过6000万卢布的跨境交易。

(2)国内关联交易是指一个日历年度超过10亿卢布并至少符合下列条件之一的关联方之间的国内交易，包括：

①交易各方对从该交易中获得的利润适用不同的税率；

②其中一方以从价税率缴纳矿产资源开采税；

③交易的一方适用核定征收制度或统一农业税等特殊税制，而另一方不适用；

④其中一方免征企业所得税；

⑤其中一方是开发一个新的近海油气矿藏的油气开采经营人或

许可证持有人，其企业所得税税基适用特殊的规则，而另一方不适用；

⑥一方或双方是“斯科尔科沃”创新中心的居民或2017年7月

29日216-FZ联邦法律规定的科技创新中心项目的参与者，并且适用增值税免税政策；

⑦一方或双方适用企业所得税的投资税收减免政策；

⑧至少有一方是碳氢化合物开采额收入税的纳税人。

转让定价规则不适用合并纳税的集团企业间的交易，但其中一方按从价税率缴纳矿产资源开采税或碳氢化合物开采额收入税的纳税人除外。2015年1月19日发布应视为“关联交易”的情形的详细指引中规定交易的一方属于银行业企业的，有关关联贷款交易的条款不适用；交易涉及在交易所交易的股票时，则有关关联交易的定价评估条款不适用。

1.3 关联申报管理

纳税人必须在次年5月20日前将当年所进行的关联交易向当地税务局提交固定格式的关联交易申报(报告)，包括交易类型、交易金额、合同内容、合同金额等，然后由地方税务当局递交到联邦税务局转让定价部门，由专门的转让定价局负责进行转让定价审计和纳税调整的评定。未在规定时限内提交关联交易申报或提交载有不准确资料的关联交易申报，将被罚款5000卢布(税法典第129.4条)。税务当局可以在6月1日以后向关联交易的纳税人要求提供上年度的转让定价文档，纳税人需要在30日内提供。

2 同期资料

2.1 同期资料概述

作为G20成员之一，俄罗斯于2017年11月采纳了BEPS第13项行动计划关于转让定价文档的要求，在税法典中引入了一个新的章节，阐述了跨国企业集团及其组成实体的定义，列示了提交包括国别报告、主体文档和本地文档在内的三个层次的转让定价文档及其信息自动交换的有关规定。

俄罗斯使用国别报告信息的主要目的，在于开展风险评估。根据俄罗斯联邦税务局网站上的信息，俄罗斯联邦税务局可以使用收到的转让定价文档信息进行审计前分析。

2.2 国别报告

(1)概述

2017年11月27日，国别报告法规正式颁布，国别报告适用于2017年1月1日之后的财政年度，最迟应在一个财政年度结束后的12个月内提交(联邦法律340-FZ第2条第2款)。

总的来说，国别报告的形式与OECD的BEPS第13项行动计划最终报告概述的模式是一致的。但是，呈现数据的方式略有不同，例如：

①国别报告表1中的雇员人数应包括根据民法合同雇用的个人(独立的合同方)，其人数应与根据劳动合同雇用的人分开列明。决定雇员人数的方法须在国别报告的注释中披露。

②国别报告表1中缴纳的所得税，不应包括从跨国企业集团其他组成实体收取股息的预提税。

③国别报告表1中的资本，除授权资本(注册资本)外，还包含增加资本，即权益减去授权资本和累计盈余。

④国别报告表2包括一些与跨国企业集团的组成实体相关的附加因素。这些因素大部分是可选的，但也有一些是必选项。例如，对于跨国企业集团的每一个单独的组成实体，都应指定用俄语和实体所在地官方语言填写纳税人识别号和地址。

国别报告应使用俄语编写，但是，当跨国企业集团的最终控股母公司在国别报告对应的财政年度中不被视为俄罗斯税收居民时，国别报告可以用外语编写。国别报告必须以俄罗斯联邦税务局批准的XML格式进行电子申报。国别报告没有统一的可打印形式(PDF、XLS等)，也没有可供纳税人用于准备报告的在线填报系统。

(2)填报国别报告的纳税人

俄罗斯税收居民提交国别报告的收入门槛是跨国企业集团财政年度合并报表收入500亿卢布。2018年度的国别报告可以在自愿的基础上提交(联邦法律340-FZ第2(5)条)。《税法典》第105.16-3(2)条规定了两类有义务提交国别报告的主体：

①如果跨国公司的最终母公司是俄罗斯纳税人，则国别报告必须由该最终母公司或最终母公司指定的代理公司代替最终母公司提交；

②如果跨国企业集团的最终母公司不是俄罗斯纳税人，则作为跨国企业集团组成实体的俄罗斯纳税人应税务部门要求提交国别报告。

俄罗斯联邦税务局在下列情况下(《税法典》第105.16-3(7)条)，可要求纳税人提交国别报告：

①如果俄罗斯联邦税务局收到外国主管当局情报信息，跨国企业的最终控股母公司或代理母公司未能在其管辖区内履行提交国别报告的义务；

②所涉管辖区包含在“系统性地未能履行自动交换国别报告义务的国家(地区)名单”中，这些名单将由俄罗斯联邦税务局发布。

根据税法典第105.16-3(6)条，俄罗斯纳税人在下列情况下可豁免提交国别报告：

①最终母公司或跨国企业集团的代理母公司已在俄罗斯提交了国别报告；

②跨国企业或跨国企业集团的代理母公司是外国司法管辖区的税收居民，并且同时符合下列所有条件：

A.有关司法管辖区的法律规定须提交国别报告；

B.俄罗斯与有关司法管辖区之间存在自动交换信息的安排；

C.所涉管辖区未在“系统性地未能履行自动交换国别报告义务的国家(地区)名单”中；

D.跨国企业集团代理母公司已向有关管辖区税务当局备案(如果当地立法要求这种备案)。

③上一财政年度的跨国企业集团合并收入不超过最终母公司所在税收管辖区国别报告设定的申报门槛。

(3)国别报告编制要求

国别报告的报告期被定义为一个跨国企业集团的财政年度。因此，它不需要与报告俄罗斯纳税人的财政年度(日历年从1月到12月)相同。国别报告中的价值可用俄罗斯卢布或最终母公司编制合并财务报表所用的货币表示。如果跨国企业集团构成实体的报告货币与最终母公司的报告货币不同，则可以按照最终母公司合并财务报表编制规则进行转换。汇率应在国别报告(《税法典》第105.16-3(4)条)的注释中披露。

在编制国别报告时，可使用不同的财务资料来源，但同样的资料来源一旦选定，必须持续使用。如发生变更，应说明变更的原因(《税法典》第105.16-6(3)条)。财务资料来源主要包括：

①最终母公司根据国际财务报告准则(IFRS)或其他国际公认标准编制的合并财务报表中陈述的信息；

②根据跨国企业集团构成实体所在地的法律保存的会计和税务记录的信息；

③确保国别报告中信息完整性和准确性的其他信息。

(4)跨国企业集团组成实体的备案

在俄罗斯经营的跨国企业集团的组成实体，必须向俄罗斯主管税务当局备案构成跨国企业集团实体的信息(《税法典》第105.16-2条)。备案构成跨国企业集团实体信息的收入门槛与提交国别报告的收入门槛相同，为跨国企业集团财政年度合并报表收入500亿卢布。该备案应在集团财政年度结束后8个月内提交。因此，如果财政年度是日历年(从1月至12月)，则备案应不迟于下一年度的8月31日提出。该备案必须以俄罗斯联邦税务局批准的XML格式以电子方式提交。目前尚没有公开可用的在线工具来准备备案(只有一个测试工具，参见第4.2.2.9节)。备案要求适用于2017年开始的财政年度，2016年开始的财政年度可选择自愿备案。

纳税人符合下列情况之一时可获豁免备案构成跨国企业集团实体信息(《税法典》第105.16-2(2)条)：

①跨国企业集团的最终母公司或代理母公司是一家俄罗斯公司，该公司为该集团的所有俄罗斯组成实体提交了备案；

②跨国企业集团的俄罗斯实体已经提交了备案，该备案是由最终母公司或该跨国企业集团的代理母公司指定的，用于为该集团的所有俄罗斯组成实体提交备案。

(5)国别报告交换

俄罗斯是《多边税收征管互助公约》的缔约国，也是《转让定价国别报告多边主管当局间协议》(CbCMCAA)的签署国。根据俄罗斯签署的国际协议，俄罗斯联邦税务局将在国别报告自动交换的框架内，与其他国家的税务机关交换国别报告。

截至2018年12月，正式公布的包括53个国家和4个地区，其中包括8个非互惠国家(地区)(百慕大、开曼群岛、哥斯达黎加、库拉索、塞浦路斯、尼日利亚、卡塔尔和罗马尼亚)。定期更新的与俄罗斯交换国别报告的税收管辖区名单可在OECD网站上查阅。

(6)国别报告申报及组成实体备案逾期、不完整或不正确的处罚规定

未及时提交国别报告或报告不准确的，可处10万卢布的罚款；纳税人在2017年、2018年和2019年开始的财政年度的国别报告，免于该罚款(联邦法律340-FZ第2(7)条)。这一过渡性的救助措施旨在给纳税人留出时间，让其接受国别报告的新规则。然而，未能提交国别报告将成为分析纳税人活动的一个风险因素。逾期递交或递交载有不准确资料的跨国企业集团组成实体备案，可被罚款5万卢布(《税法典》第129.9条)，但从2017-2019年开始的纳税申报期间，纳税人的该备案不受此罚款规定约束。

(7)税务机关正确使用国别报告信息的具体规定

《税法典》对使用国别报告的目的作了相当广泛的规定，俄罗斯联邦税务局及其所属机构利用国别报告中的信息时，可以“根据税收立法行使其权力”。但是，在没有其他证据的情况下，不应将国别报告资料视为未缴或少缴税款的证据(《税法典》第142.6条)。

(8)对国别报告中所述信息保密的具体规则

俄罗斯政府通过了立法，规定了保护国别报告中所载信息安全的有关要求。该法案规定，俄罗斯联邦税务局收到的所有信息都将受到《标准税务保密条款》(《税法典》第102条)以及俄罗斯《国际信息自动交换协定》的保护。

(9)国别报告实践

纳税人面临的主要实际问题是为编写国别报告寻找技术解决方案，因为没有官方软件或在线工具来完成这项任务。使用“1C”ERP系统的公司选择使用集成到该软件中的自动化程序。许多其他纳税人更喜欢开发自己的工具来准备国别的报告，通常基于Excel。

有一个官方的测试工具“Tester(测试仪)”可从俄罗斯联邦税务局网站免费下载。这个软件允许国别报告中已经准备好的XML文件在申报前检查错误。成功测试的文件可以使用行业标准工具之一(如“Contour”或“Taxcom”)以电子方式传输到俄罗斯联邦税务局。

2.3 主体文档

(1)概述

俄罗斯于2017年11月27日出台了准备和申报主体文档的法规。关于主体文档的法规与国别报告的法规相同。主体文档的必要内容符合OECD指南，它适用于从2017年开始的财政年度。

按照俄罗斯术语，主体文档称为“跨国企业集团的全球文档”。目前，尚没有正式批准的主体文档格式，也没有任何公开可用的在线工具来准备主体文档。法律规定，主体文档可以任意方式编制，只要其中包括法律所列的资料。

(2)填报主体文档的纳税人

跨国企业集团的组成实体根据俄罗斯法律被视为纳税人的，需要准备主体文档；提交主体文档的收入门槛与国别报告的收入门槛相同，为跨国企业集团财政年度合并报表收入500亿卢布。

在俄罗斯没有常设机构且仅从俄罗斯获得消极收入的非居民实体不需要准备主体文档。如果所属同一跨国企业集团的另一个实体已经向俄罗斯联邦税务局提交了主体文档，则该纳税人无需再次向税务当局提交该主体文档。

主体文档无需与国别报告一起提供，只需在俄罗斯联邦税务局要求时提交。俄罗斯联邦税务局要求提交时，符合条件的跨国企业集团组成实体的俄罗斯纳税人必须提交主体文档，无论最终母公司所在国家或集团的其他报告实体所在税收管辖区的立法中是否要求报告主体文档。

(3)主体文档编制要求

根据《税法典》第105.16-3(4)条，主体文档应以俄文提交，纳税人也有权以俄语以外的其他语言提交主体文档。主体文档中必须以俄罗斯卢布或跨国企业集团编制合并财务报表时使用的货币表示。货币转换应根据编制统一财务报表的规则进行。有关汇率的资料必须载于主体文档的注释内。

根据《税法典》第105.16-4(1)条，主体文档应包括下列资料：

①以图表形式说明跨国企业集团的全球组织架构、股权结构和所有成员实体的地理分布，以及跨国企业集团各组成实体经营活动的产品(劳务和服务)的市场信息；

②关于跨国企业集团经营活动的信息：

A.企业集团业务描述，包括利润的重要价值贡献因素；

B.企业集团营业收入前五位以及占营业收入超过5%的产品或者劳务的供应链，及其主要市场地域分布情况。供应链情况可以采用图表形式进行说明；

C.企业集团除研发外的重要关联劳务及简要说明。说明内容包括主要劳务提供方提供劳务的胜任能力、分配劳务成本以及确定关联劳务价格的转让定价政策；

D.企业集团内各成员实体主要价值贡献分析，包括执行的关键功能、承担的重大风险、以及使用的重要资产；

E.企业集团会计年度内发生的业务重组，产业结构调整，集团内企业功能、风险或者资产的转移。

③关于跨国企业集团无形资产信息：

A.企业集团开发、应用无形资产及确定无形资产所有权归属的整体战略，包括主要研发机构所在地和研发管理活动发生地及其主要功能、风险、资产和人员情况；

B.企业集团对转让定价安排有显著影响的无形资产或者无形资产组合，以及对应的无形资产所有权人；

C.企业集团内各成员实体与其关联方的无形资产重要协议清单，重要协议包括成本分摊协议、主要研发服务协议和许可协议等；

D.企业集团内与研发活动及无形资产相关的转让定价政策；

E.企业集团会计年度内重要无形资产所有权和使用权关联转让情况，包括转让涉及的企业、国家以及转让价格等。

④关于跨国企业集团财务活动的信息：

A.企业集团内部各关联方之间的融资安排以及与非关联方的主要融资安排；

B.企业集团内提供集中融资功能的成员实体情况，包括其注册地和实际管理机构所在地；

C.企业集团内部各关联方之间融资安排的总体转让定价政策。

⑤其他信息：

A.企业集团最近一个会计年度的合并财务报表；

B.企业集团内各成员实体签订的单边预约定价安排、双边预约定价安排以及涉及国家之间所得分配的其他税收裁定的清单及简要说明。

(4)准备和提交日期

主体文档须在俄罗斯联邦税务局提出申报要求后的3个月内提供。俄罗斯联邦税务局向纳税人提出提交主体文档的时间不得早于纳税人每一会计年度终了后的12个月内，也不得晚于纳税人每一会计年度终了后的36个月之后。

(5)未及时申报或申报不完整、不正确的处罚规定

逾期提交主体文档，可处10万卢布罚款。该罚款不适用于2017-2019年的报告期间。提交不完整或不正确的主体文档没有罚款规定。

2.4 本地文档

(1)概述

俄罗斯于2017年11月27日通过了填报本地文档的法律规定。关于本地文档的立法与国别报告的立法相同。

本地文档的确切名称是“跨国企业集团的本国文档”。本地文档没有统一的格式，可以任意方式编制，但应包含法律所列的所有必要资料。

本地文档应该用俄语编写。除俄语外，也允许以其他语言提交本地文档。

俄罗斯没有取消2012年实施的转让文档填报规定。因此，属于跨国企业集团成员的纳税人必须填报符合BEPS行动计划第13项的三层转让定价文档(包括本地文档)以及2012年实施的转让文档。

(2)填报本地文档的纳税人

根据俄罗斯法律，被视为俄罗斯纳税人的跨国企业集团的组成实体，应当填报本地文档。提交本地文档的收入门槛(《税法典》

第105.16-5(5)条)与国别报告的收入门槛相同，为跨国企业集团财政年度合并报表收入500亿卢布。

在俄罗斯没有常设机构且仅从俄罗斯获得消极收入的非居民实体无需填报本地文档。

(3)本地文档内容

根据《税法典》第105.15(1)条，本地文档应包含以下信息：①关于使用转让定价方法的信息：

A.选择该转让定价方法的理由及运用方式；

B.所使用的资料来源；

C.计算该项交易的市场价格范围(利润率范围)，并说明选择可交易的方法；

D.该项交易取得的收入(利润)、成本(损失)，以及交易利润率；

E.使用公司名称、商标、服务品牌等企业及其产品(劳务或服务)的品牌、收集信息、研发活动和其他专有权利而获得经济收益的交易资料(如适用)；

F.有关影响交易价格(利润率)的其他因素资料，包括影响交易价格(利润率)的交易市场策略(如适用)；

G.纳税人对税基及税额(亏损)作出的调整(如有)。

②转让定价基准测试信息。《税法典》第14.3章规定了转让定价基准测试的要求，主要包括：

A.优先选择本地可比企业。如果被测试方是俄罗斯公司，则必须使用本地可比企业；

B.四分位数范围的使用。《税法典》定义了计算四分位数范围的公式；

C.选择可比企业的强制性标准。包括一个特定的独立性门槛，即没有亏损和净资产为正数的要求；

D.年度基准测试。一般来说，每年应进行一次新的基准测试。

(4)提交日期

有关本地文档的法律规定于2017年11月27日生效。本地文档要求适用于2018年及其以后年份。

本地文档须在俄罗斯联邦税务局要求提交的30日内提交。俄罗斯联邦税务局要求纳税人提交2018年和2019年度的本地文档，不能早于2019年12月31日和2020年12月31日。对于2019年以后的任何一年，要求提交本地文档的时间不能早于下一年度的6月1日。

(5)未及时申报或申报不完整、不正确的处罚规定未在规定时限内提交本地文档的，可处10万卢布罚款。提交不完整或不正确的本地文档没有罚款规定。

2.5 仍然有效的俄罗斯转让定价文档

(1)概述

有关转让定价文档的规则自2012年1月1日(俄罗斯现行的转让定价立法开始生效)起适用。转让定价文档正式名称为“税控文档”，必须用俄语编写，一般以书面形式提交，如果必须提供大量的信息，可以使用电子表格(如MSExcel)提交。

(2)申报转让定价文档的纳税人

俄罗斯联邦税务局可向任何执行受控交易的纳税人(即关联方之间的交易，以及法律认为受控制的其他类型的交易)索取转让定价文档。截至2019年1月，需要准备转让定价文档的门槛为：

①对于符合转让定价控制的特定类型的国内交易为10亿卢布；

②其他类型的受控交易为6000万卢布。

(3)转让定价文档内容

转让定价文档应该包含与BEPS行动计划第13项规定的本地文档相同的信息。俄罗斯转让定价文档官方指南(具有推荐性质)详细说明了转让定价文档的内容。

此外，当跨国企业集团的总收入未达到准备本地文档的收入门槛条件，但构成该集团的一个组成实体为俄罗斯纳税人，且与该集团另一非在俄罗斯注册登记或居住的组成实体进行受控交易，则转让定价文档应包括以下信息：

①关于纳税人管理结构的信息，必须向其提交管理报告的人员(公司)身份信息，以及这些人员(公司)进行主要活动的税收管辖范围；

②纳税人的活动和市场策略信息，纳税人在跨国企业集团框架内的重组活动信息(在受控交易发生时或发生之前的纳税期)和无形资产转让(受让)信息(在受控交易发生时或发生之前的纳税期)，以及这些受控交易如何影响纳税人活动的解释；

③纳税人主要竞争对手的信息；

④确保受控交易价格与市场价格一致的因素的描述；

⑤使交易条件具有可比性的调整的描述(如有)；

⑥影响交易定价的跨国企业集团公司之间的重要协议副本；

⑦与被测试方交易相关、适用于跨国企业集团公司之间交易、外国主管税务当局签署的俄罗斯税务当局未参与的定价协议和税务裁定副本；

⑧纳税人最近一个会计期间的财务报表审计报告(如果纳税人被强制审计或进行了自愿审计)。

(4)提交日期

转让定价文档法律规定自2012年1月1日起施行。转让定价文档必须在俄罗斯联邦税务局要求提交的30日内提供。俄罗斯联邦税务局要求纳税人提交某一课税年度的转让定价文档，不能早于下一年度的6月1日。

(5)未及时申报或申报不完整、不正确的处罚规定

未按税务机关要求在规定期限内提交转让定价文档的，可处200卢布罚款。不正确提交转让定价文档可处1万卢布罚款。在这两种情况下，可处有关责任人300至500卢布的罚款。

3 转让定价调查

3.1 原则

俄罗斯的转让定价按照独立交易原则确定。

3.2 转让定价主要方法

俄罗斯对市场价的确定方法与OECD的规定类似：

(1)可比非受控价格法：寻找“可比非受控交易”，并将这些交易中的价格与向纳税人支付(或收取)的价格相比较。这种方法通常是在有相似产品销售给非关联方的情况下使用。

(2)再销售价格法：衡量经销商从关联方购买产品再销售获得的毛利率，并将其与从非关联供应商处购买可比产品再销售所获得的毛利率相比较。该方法通常适用于经销商不改变或增加实物商品价值的情形。

(3)成本加成法：计算销售方向关联方出售商品的毛利水平上的成本加成率，并与向非关联方出售商品所取得的、基于毛利水平的成本加成率相比较。该方法通常适用于生产商向关联方出售产品的情形。

(4)可比利润法：衡量在相似环境下从事相似商业活动的非关联方客观的“可比利润水平指标”，并与纳税人相应的指标相比较。

(5)利润分割法：公司合并财务营业利润是各方之间根据贡献(即承担的风险和履行的职能)的相对价值进行分配的。该方法通常适用于没有其他方法可用的复杂交易，如向关联方出售嵌套无形资产的制造品以供其在国内市场销售等。

3.3 转让定价调查调整的处罚

因在受控交易中使用非市场价格而少缴税款的纳税人，适用下列税收处罚：

(1)延迟缴纳税款利息。根据《税法典》第75条，需要按日支付延迟缴纳税款的利息，利率为俄罗斯中央银行再融资利率的1/300；

(2)罚款。在2012-2013年期间，关联交易的收入调整不受到额外的处罚；2014-2016年之间进行的关联交易的收入调整的处罚是纳税年度少缴税款的20%，2017年及以后罚款额是纳税年度少缴税款的40%，但不低于3万卢布。纳税人向税务机关提交支持受控交易中使用的市场价格水平的本地文档(《税法典》第129.3条)，因关联交易的收入调整而形成的纳税年度未足额缴纳的税款不受处罚。

3.4 其他规则

(1)俄罗斯税法没有规定允许交易的一方因为交易的另一方被转让定价调整而进行“相应调整”，例如在卖方根据转让定价规定调高销售价格的情况下，目前并未规定购买方可相应的调高采购成本。

(2)俄罗斯转让定价调查调整与其他部门相配合，当为可比交易确定市场价格时，税务机关在开展转让定价调查时通常会遇到困难，特别是当缺乏关于市场价的官方资料时。在大多数情况下，法院可能仅根据地区统计委签发的没有特定商品、工作或服务的市场价格信息的文件作出判定。有时调查过程中，也会在统计机关、海关、商会和当地负责价格监管和调节的机构获取资料。但是，通常税务机关很难评估一些变量(具体包括数量折扣、信用条件和质量差异等)对“市场价格”的确切影响。

(3)集团内部贷款的利率，涉及知识产权或集团内部服务的交易等是转让定价的难点和重点。

(4)在转让定价调整过程中税务机关有证明交易价格不符合市场价格基准的义务。然而，转让定价相关的诉讼正变得日益普遍，纳税人也必须做好向税务机关或法庭提交证明档案的准备，以证明其对市场价格的估计是合理的。

4 预约定价安排

《税法典》第14.6章规定了预约定价安排。《税法典》第83条规定的属于大企业级别的俄罗斯纳税人有权向税务机关递交预约定价协议(以下简称为“定价协议”)签订申请书。定价协议是纳税人和税务机关之间为了确保遵守《税法典》第105.3条第1款规定而签署的关于定价程序和其有效期内受控交易预约定价方法适用程序方面的一项协议。申请人申请缔结或修正预约定价安排协议的须缴付200万卢布的政府规费(如服务费)(《税法典》第333.33(1-133)条)。

4.1 定价协议的内容

(1)签约受控交易和商品(劳务、服务)的种类、清单；

(2)定价程序、预约定价方法(公式)的描述和适用程序；

(3)确定交易价格是否符合协议条款过程中所用信息来源清单；

(4)协议有效期；

(5)可证实已履行定价协议条款文件的清单及其提供程序和提供期限。

除了上述所列内容之外的其他定价协议条款可根据双方的协商结果来规定。

4.2 定价协议的双方

(1)纳税人和税务机关(以其领导人或副职为代表)是定价协议的双方。

(2)如果对外贸易交易规定需签订定价协议，即使交易的一方是已签订避免双重征税条约(协定)的外国在俄非居民纳税人，纳税人仍有权按照俄罗斯联邦财政部所规定的程序向税务机关递交有此类外国税务机关参与的此类定价协议签订申请书。

(3)如果几个俄罗斯关联方(纳税人集团)和上述单位之间达成同类受控交易，可签订多边定价协议。在这种情形下，上述协议条款适用于整个纳税人集团及其签约者。

当签订定价协议、修改定价协议条款以及依照《税法典》第105.22条和第105.23条分别规定的程序来检查定价协议条款履行情况时，持有依照俄罗斯联邦法定程序出具的委托书来证明其全权的纳税人集团中的一个单位可以代表纳税人集团的总体利益。

(4)已签订定价协议的纳税人有权通报达成交易的人士有关签订此类协议这一事实以及协议所规定的预约定价程序。

4.3 定价协议的有效期

(1)可就具有同样标的的一个或几个交易(一组同类交易)签订定价协议，签订期限不超过3年。

在这种情形下，定价协议的效力可能扩展到纳税人向税务机关递交协议签订申请书当年的1月1日至上述协议生效日期间。

(2)纳税人在其遵守定价协议全部条款之条件下有权向税务机关递交定价协议有效期延期申请书。

(3)定价协议可依照《税法典》第105.22条所规定的程序根据双方的协商结果被延期不超过两年。

(4)如果定价协议未直接另有规定，则定价协议自其签署年度的次年1月1日起生效。

4.4 定价协议签订程序

(1)纳税人向税务机关递交的定价协议签订申请书，包括以下资料：

①定价协议草案；

②纳税人与受控交易相关的经营活动文件以及纳税人拟签订定价协议方面的受控交易文件；

③纳税人成立文件的复印件；

④纳税人国家注册登记证书的复印件；

⑤纳税人在俄罗斯联邦所在地税务机关进行税务登记的证书复印件；

⑥纳税人最近一个报告期的会计(财务)报表；

⑦可证实申请人付讫税务机关审核定价协议签订申请书的国家规费的凭证；

⑧包含对签订定价协议具有意义的信息的其他文件。

(2)如果俄罗斯联邦法律未规定其他格式，则上述所列举的文件以任意格式提交给税务机关。

(3)税务机关有权向纳税人索要上述未曾规定的、定价协议所必需的其他文件。

(4)税务机关自收到上述文件之日起在不超过6个月的期限内审核纳税人所提交的申请书和其他文件。上述期限可延长至9个月。

审核纳税人所提交文件的期限延期的依据和程序由税务机关来确定。

(5)税务机关根据纳税人提交上述(1)-(3)款所要求文件的审核结果，作出如下决定之一：

①关于签订定价协议的决定；

②关于拒绝签订此类协议的决定，并说明拒绝的理由；

③关于修正协议草案的决定：税务机关建议纳税人按照《税法典》的要求修正并重新提交定价协议草案和上述(1)之②项所列的文件(即，纳税人与受控交易相关的经营活动文件以及纳税人拟签订定价协议方面的受控交易文件)。

(6)关于签订定价协议(拒绝签订定价协议，必须修正协议草案)的相关决定(如果做出签订定价协议的决定，则指明定价协议签署的地点、日期和时间)自作出此类决定之日起5日内发送给纳税人(纳税人的全权代表)。

(7)当依据上述(5)之③项规定重新提交定价协议草案时：

①不收取上述(1)之⑦项规定的国家规费；

②税务机关在3个月内作出决定。

(8)作出拒绝签订定价协议决定，依据主要是：

①未提交或未全部提交上述(1)款所规定的文件；

②未付讫或未全额付讫国家规费；

③合理的结论：通过采用纳税人在定价协议草案中所建议的定价程序、定价方法，将不能确保履行《税法典》第105.3条第1款的规定。

(9)关于拒绝签订定价协议的决定可根据俄罗斯联邦法律上诉至法院。

(10)与纳税人所签订的定价协议复印件由税务机关自该协议签署之日起3日内发送给纳税人税务登记地的税务机关。

(11)纳税人提交给税务机关的定价协议签订申请书可由上述纳税人撤回。在这种情形下，已付讫的上述(1)之⑦项所规定的国家规费金额不予退还。

(12)定价协议可依照上述所规定程序进行修改。

4.5 检查定价协议履行情况

(1)检查纳税人履行定价协议的情况，由税务机关依照《税法典》第14.5章所规定的程序来实施。

(2)如果纳税人遵守了定价协议条款(其中包括：根据上述第1款所列检查结果规定该情况)，税务机关无权作出追究(不追究)税收违法责任的决定，该决定规定对定价协议中已商定价格(定价方法)的那些受控交易加收税收、滞纳金和罚金或者降低损失金额。

4.6 终止定价协议的程序

(1)定价协议在其有效期届满后终止效力或者在本条所规定的情形下在此种期限届满之前终止效力。

当依照《税法典》第14.5章所规定的程序进行检查过程中查明纳税人在定价协议有效期内未全额付讫税款而违反定价协议时，根据税务机关领导人(领导人副职)的决定，定价协议效力提前终止。

定价协议还可以根据双方的协商结果或者根据法院的判决书提前解除。

(2)税务机关关于终止定价协议的决定自作出相关决定之日起

5日内应当面呈递给纳税人(其代表)，并由纳税人签字确认或者以其他方式转交给纳税人(其代表)，并需由纳税人(其代表)证明其收件日期或者以挂号信方式邮寄给纳税人。

以挂号信方式邮寄给纳税人的定价协议终止决定自此类挂号信邮寄之日起6日届满后即被视为已收件。

上述决定的复印件在同样期限内发送给最大纳税人税务登记地的税务机关。

(3)税务机关关于终止定价协议的决定可由纳税人依照俄罗斯联邦仲裁程序法所确定的程序上诉至仲裁法院。

(4)只有在因未履行(违反)定价协议条款而终止定价协议导致税款降低的情况下方能缴纳税款、滞纳金和罚金。

4.7 定价协议条款的稳定性

(1)如果签订定价协议、修改其条款以及终止其效力过程中所出现的关系调整方面的税法内容发生修改，定价协议的条款保持不变。

(2)如果俄罗斯联邦税法和俄罗斯联邦海关法的其他修改内容影响到纳税人的经营活动，则协议双方有权对定价协议文本进行相应的修改。

5 受控外国企业规则

《俄罗斯联邦税收法典》于2014年11月加入受控外国企业(CFC)规则，从2015年1月1日起生效，并于2015年6月进行了修订。受控外国企业规则适用于俄罗斯税收居民(公司或个人)控制的外国管辖区的法人和非法人分支机构的未分配利润，俄罗斯税收居民的税基包括那些受控外国企业应当向俄罗斯股东分配而未分配的利润。

5.1 受控外国企业

受控外国企业是指俄罗斯税收居民(个人或公司)控制的外国管辖区的税收居民和非法人分支机构。控制是指俄罗斯法人实体或个人对受控法人公司的利润分配拥有决定性影响的能力，对于受控非法人分支机构拥有资产管理、经营和利润分配决定性影响的能力。控制人是指俄罗斯法人或自然人(包括配偶、子女和其他亲属在内)直接或间接持有25%以上外国企业股份的或者单一直接或者间持有外国企业10%以上股份的俄罗斯法人或自然人(包括配偶、子女和其他亲属在内)共同持有该外国企业50%以上股份的。

5.2 受控外国企业规则规定的白名单

下列受控外国企业的利润不受受控外国企业规则限制：

(1)在俄罗斯缴纳企业所得税；

(2)欧亚经济联盟内拥有永久性住所的公司；

(3)非营利组织在股东之间不分配利润；

(4)金融保险公司经许可和授权从事金融保险活动；

(5)信托基金等非法律实体，如果根据法律规定或创建合同不能分配利润的；

(6)欧洲债券发行者，其收入的90%以上为贷款的利息；

(7)注册在与俄罗斯联邦有税收情报交换的税收管辖区，并且对股息或其他收入征收实际税率超过俄罗斯联邦企业所得税率75%的受控外国企业；

(8)注册在与俄罗斯联邦有税收情报交换的税收管辖区，总利润不超过2015年5000万卢布、2016年3000万卢布、2017年及以后年度1000万卢布的受控外国企业；

(9)从事生产经营等积极所得的公司(消极所得不超过20%)。消极所得包括，但不限于股息，特许权使用费，利息，租赁或租金收入，资本收益和从事提供咨询、市场营销和法律等服务获得的收入；

(10)矿产开采参与产量分成、特许经营和类似协议项目的外国企业，其收入的90%以上源自产量分成协议；

(11)在大陆架的项目经营者；

(12)2019年1月1日起，如果控股人通过外国上市公司(不仅是俄罗斯)拥有以下公司：

①在经合组织国家的交易所交易(联邦税务局黑名单上的国家除外)；

②在交易所进行交易的有关公司的股份比例为25%或以上；

③控股人对每家上市公司的直接或间接参与权益少于50%。

5.3 信息报告义务

当纳税人参股外国企业10%以上的股份或者创建外国非法律实体或者成为外国非法律实体利润的受益所有人时，必须向税务当局报告信息。

控制人应于次年3月20日前将受控外国企业的收入纳入应纳税所得额进行纳税，并向税务局提交受控外国企业信息报表和受控外国企业经审计的财务报表或确认受控外国企业收入的基础资料。例如，2015年受控外国企业的收入应于2016年12月31日前纳入应纳税所得额进行纳税；并于2017年第一次提交受控外国企业信息报表。

5.4 违法处罚

没有填报受控外国企业信息报表或提供错误的受控外国企业信息的，每个受控公司罚款10万卢布；没有提交受控外国企业财务报表的，每个受控公司罚款10万卢布；没有将受控外国企业收入纳入应纳税所得额进行纳税的，处以没有纳税税款部分的20%但不少于10万卢布的罚款(2018年开始执行)。

6 资本弱化规则

6.1 判定标准

关联方贷款利息的扣除和下列情况下的贷款提供方适用资本弱化规则：

(1)直接或间接拥有俄罗斯公司超过25%注册资本的外国企业或自然人；

(2)上述外国企业或自然人的俄罗斯关联公司；

(3)任何上述俄罗斯关联公司或外国企业或自然人向俄罗斯借

款方为其提供担保的公司或自然人，包括自身作为担保人或以任何其它方式提供担保。

此外，法院可以判定某些债务的清偿是受控债务(比如在向境外投资者或其关联公司清偿债务的情形)。

通常，关联法人实体的债权性投资与权益性投资的比例不得超过3:1，银行和租赁公司的该比例不得超过12.5:1。对具有受控债务特征的债务汇总计算债权性投资与权益性投资的比例。

6.2 不视为股权的关联债权

下列情况的关联债权不视为股权，不适用资本弱化规则：

(1)债权人为外国企业的俄罗斯分支机构，但纳税期内，该分支机构也欠外国母公司或其他分支机构债务，且两笔债务数额不等；

(2)债权人为无关联关系的银行(包括外国银行)，担保人为债务人的外国母公司或其他分支机构，但担保人并未实际履行偿还责任的(2016年1月1日起实行)；

(3)外国企业发行债券(欧元债券)产生的债务，且俄罗斯企业对该笔债务利息无扣缴义务的。

6.3 税务调整

超过该债资比产生的利息将被视作股息分配，借款方在计算俄罗斯企业所得税时不得扣除，且须代扣代缴外国企业股息预提税。