哈萨克斯坦投资税收风险

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1 信息报告风险

1.1 登记注册制度

到哈萨克斯坦投资或经商的中国企业或公民可根据需要办理三种形式的注册：哈萨克斯坦法人实体、外国公司的分公司和外国公司的代表处。在哈萨克斯坦有许多专门提供注册服务的公司，可以为投资者提供咨询并根据投资者的要求办理注册手续。

1.1.1 登记注册相关的国家机关

哈萨克斯坦国内各地受司法部委托的“居民服务中心”或国家收入委员会负责审核登记文件，出具证明及决定是否颁发登记注册证。

1.1.2 企业登记注册的相关资料

在哈萨克斯坦设立法人实体的形式主要是股份有限公司和有限责任公司。设立分支机构的主要形式是分公司和代表处。其中有限责任公司和分公司是较为常见的两种实体形式。

(1)设立有限责任公司所需的文件包括：

①公司章程(俄语和哈萨克语)；

②创建协议(对两个或两个以上出资方而言)；

③创建者关于创建公司的决议或全体出资方会议纪要；

④关于公司法定地址的证明函；

⑤国家注册申请；

⑥公司法人的税务登记号；

⑦注册手续费缴纳收据。

外国法人注册有限责任公司还应补充以下文件：

①经过认证的外国法人创建文件的副本；

②经过认证的证明创办者外国法人合法身份的工商登记注册或其他文件；

③哈萨克斯坦税务机关出具的法人已缴、未缴税费或其他应缴费用情况的证明。

外国自然人注册有限责任公司还应补充外国自然人护照复印件及经过公证的英语译文的其他能证明其身份的文件。

(2)设立注册分公司或代表处所需的文件包括：

①按照哈萨克斯坦司法部规定格式填写的申请；

②外国法人盖章确认的创建分公司(代表处)的决定；

③经外国法人确认的分公司(代表处)章程文本，哈文、俄文各一份；

④章程合法副本及法人国家注册的证明；

⑤法人给分公司(代表处)负责人的委托授权书(社会及宗教社团除外)；

⑥法人缴纳国家注册缴费的证明文件；

⑦分公司(代表处)所在地的确认文件。

在哈萨克斯坦登记注册公司或代表处的中国法人或自然人，应持有关文件到中国驻哈萨克斯坦使馆经商处进行登记备案。

拟在哈萨克斯坦登记注册公司或代表处的中国法人或自然人，有关文件须到哈萨克斯坦驻华使馆进行认证，相关人员入境哈萨克斯坦后，可以委托当地的律师或律师事务所到哈萨克斯坦司法部门完成登记注册。

(3)不设立经营实体

如果外国投资人在哈萨克斯坦不设立分支机构和代表处等经营实体，一般会采用签订合营协议或派遣员工开展经营活动的形式开展在哈萨克斯坦的经营业务。此时，除需要办理常规的税务登记注册外，还需要附报相关资料，才能完成登记注册工作。

如果属于“虽不设立分支机构和代表处，但通过常设机构开展经营活动的非居民纳税人”，应当在哈萨克斯坦开展业务之日起30日内通过常设机构向常设机构所在地的税务机关递交注册纳税人申请书，并附带相关文件的公证复印件，包括创立文件；非居民企业在所属国的注册文件并注明登记编号；非居民企业在所属国的税务登记文件或同等效力文件，同时注明文件编号或税务登记号码。

如果属于“签订合营合同且形成常设机构的非居民纳税人”，应当在业务开始后30日内，向居民(即合营业务合同的签订人)所在地的税务机关递交注册备案申请书，并附带以下文件的公证复印件：即合营业务合同；非居民自然人的身份证明，或者非居民法人的创立文件；非居民企业在所属国的注册文件并注明登记编号；非居民企业在所属国的税务登记文件或同等效力文件，同时注明文件编号或税务登记号码。

如果属于“未通过常设机构开展经营活动取得来源于哈萨克斯坦境内的所得的非居民纳税人”，该非居民必须向财产所在地的税务机关递交注册备案的税务申请书，并附带下列文件的公证复印件：非居民自然人的身份证明，或者非居民法人的创立文件；非居民企业在所属国的注册文件并注明登记编号；非居民企业在所属国的税务登记文件或同等效力文件，同时注明文件编号或税务登记号码。

1.2 信息报告制度

(1)哈斯克斯坦的相关规定

近年来，哈萨克斯坦税务机关加大对外资企业的检查力度，尤其是在转让定价、资本弱化和受控外国公司等方面开展重点检查。因此，在哈萨克斯坦从事非商业性活动的分公司或代表处应每年在报刊上公布活动情况，包括注册人信息、资产状况、支出来源及去向等事项，减少由于未及时落实信息报告制度而引起的不必要的税收检查。

哈萨克斯坦计划签署关于海外账户纳税法案的政府间协议。这项协议基于2012年公布的政府间协议范本拟定，包含了通过哈萨克斯坦金融机构搜集美国纳税人账户信息以及提供给美国国家税务总局的基本规定。

2017年9月11日，哈萨克斯坦已与美国政府签订了海外账户纳税法案的政府间协议，但尚未生效。

(2)中国的相关规定

中国居民企业参股外国企业的相关信息，也是中国税收居民企业需要向中国主管税务机关报告的主要信息之一。在中国企业“走出去”的新时期，企业海外经营的动态，特别是利润情况，也是中国税务机关关注的重点。

根据国家税务总局《关于居民企业报告境外投资和所得信息有关问题的公告》(国家税务总局公告〔2014〕38号)，自2014年9月1日起，持股境外企业超过一定比例的中国居民企业所得税预缴申报和汇算清缴时，履行对投资信息的报告义务。这些居民企业包括：

①在2014年9月1日后，直接或间接持有外国企业(含在港澳台地区成立的企业，下同)股份或有表决权股份达到或超过10%；

②2014年9月1日后，在被投资外国企业中直接或间接持有的股份或有表决权股份从小于10%改变为等于或大于10%；

③2014年9月1日后，在被投资外国企业中直接或间接持有的股份或有表决权股份从大于或等于10%改变为小于10%。

上述企业在企业所得税预缴环节应填报《居民企业参股外国企业信息报告表》。适用受控外国企业规则的，还应在企业所得税年度申报时填报《对外投资情况表》。

中国居民企业应当依法准确地向税务机关报送其参股外国企业的信息，这也是控制海外利润的境内税务风险的重要步骤之一。

哈萨克斯坦于2019年推出纳税水平监测新规定，允许符合标准的纳税人签订与税务机关交换信息的协议，受到水平监测的纳税人一般不再被进行税务审计。“走出去”企业可以积极与当地税务机关联系，实施纳税水平监控，完善必要信息报告制度，从源头降低税务检查风险。

2 纳税申报风险

2.1 在哈萨克斯坦设立子公司的纳税申报风险

《哈萨克斯坦公司法》将子公司视为独立的法人实体。中国企业在哈萨克斯坦设立子公司，应考虑当地的税收优惠适用性及将款项汇出时产生的预提所得税影响(如股息、利息及特许权使用费等)，并进行纳税申报。在纳税申报中，子公司参照居民企业的相关规定。如前所述，子公司因在哈萨克斯坦境内从事生产经营，应履行纳税申报义务。逾期缴纳税款将加收滞纳金。每逾期一天，滞纳金率为哈萨克斯坦国家银行所规定的官方再融资利率的1.25倍。

子公司采用清算退出时，应充分考虑哈萨克斯坦国内法的规定，以及相应的税务成本与风险，包括增值税、土地税、财产税等税种的计算、申报和缴纳等。

2.2 在哈萨克斯坦设立分公司或代表处的纳税申报风险

通常来说，非居民在哈萨克斯坦设立的常设机构与哈萨克斯坦税收居民适用相同的行政类规定，包括在纳税人登记处进行税务登记、提交纳税申报表、及时缴纳应纳税额、退税、预缴所得税。其中需要注意的是，通过分支机构在哈萨克斯坦开展经营活动的纳税人也属于哈萨克斯坦的增值税纳税人。

2.3 在哈萨克斯坦取得与常设机构无关的所得的纳税申报风险

未设有常设机构的非居民需要就来源于哈萨克斯坦境内的所得征收预提所得税。主要包括特许权使用费、股息红利、利息等所得。预提税是由扣缴义务人源泉扣缴的，扣缴义务人应向税务机关提交纳税申报表。

3 调查认定风险

3.1 转让定价调查风险

根据哈萨克斯坦转让定价的相关法律，哈萨克斯坦当局对采矿业 (尤其是石油和天然气的开采)与金融业等传统行业加以严格的转让定价控制。鉴于近年来上述传统行业市场份额下滑，哈萨克斯坦税务机关正在力图扩大其对其他行业的控制，如农产品出口以及原材料和制成品进口。然而，由于法律的内在局限性以及尚未改变的历史固有观念，转让定价政策的扩张定然将经历复杂的过程。

近年来,哈萨克斯坦税务机关加大对外资企业的检查力度，尤其是在转让定价、资本弱化和受控外国公司等方面开展重点检查。在大型机械化作业中，部分机械设备需从中国采购，但此部分设备运往哈萨克斯坦时，常常会受到海关部门的特别关注。如果当地税务机关认为，企业转让价格不符合独立交易原则，会要求交易方提交转让定价资料。根据哈萨克斯坦税法，企业在规定期限内无法提供资料，税务机关将要求企业按照公允价值对交易价格进行调整，未按要求调整的将会产生额外的税务成本、滞纳金或罚款。同时，“走出去”企业应当谨慎选择当地供应商，尽量避免因供应商被税务机关视为虚假实体，而产生增值税进项税额无法抵扣，甚至需要缴纳罚金、利息的风险。

3.2 资本弱化认定风险

根据哈萨克斯坦转让定价规则，若关联企业之间存在利息支出，在一般企业的债资比不超过4:1(金融机构不超过7:1)的情况下，支付的利息费用才可税前扣除(需符合其他利息扣除的条件)。

3.3 受控外国公司风险

在受控外国公司持有股份的哈萨克斯坦居民，须将在该受控外国公司的相应持股比例的利润纳入合并年收入中。

3.4 非居民的认定

哈萨克斯坦税收法律法规规定，依据哈萨克斯坦法律法规登记注册成立或者虽依据外国法律法规登记注册成立但实际控制机构位于哈萨克斯坦境内的自然人或法人，属于哈萨克斯坦的税收居民。税收居民应当对来源于哈萨克斯坦境内和境外的全部所得履行全面纳税义务。

不属于哈萨克斯坦税收居民的自然人或法人，即为哈萨克斯坦的非居民。非居民仅需就来源于哈萨克斯坦境内的所得以及虽来源于哈萨克斯坦境外但与其常设机构有实际联系的所得履行纳税义务。

3.5 一般反避税调查的风险

哈萨克斯坦尚未对一般反避税进行立法。但中国企业仍应特别关注哈萨克斯坦税法中关于税收条约适用的一般规定，以及该国对资本弱化、受控外国企业、财务会计专责和受益所有权的相关规定。

在哈萨克斯坦投资的中国企业如果出现以下情况，那么其可能成为一般反避税调查的调查对象：

(1)滥用税收优惠；

(2)滥用税收协定；

(3)滥用组织结构；

(4)与避税地公司频繁业务往来；

(5)不具有合理商业目的的其他商业安排。

首先，中国企业在行使投资控股的职能之外，应考虑从事实际的经营管理活动，以使控股公司具有实质的商业目的。境外投资的企业需要准备相应的资料证明其商业安排具有合理的商业目的。

其次，企业应当及时根据国家政策调整自身行为，在可能产生的调查风险之前做好内部的调整工作。

最后，企业在经营管理的过程中不仅要注意行为的合规性，还要注意文件、档案和会计凭证的保管，为将来的资料提交义务做好准备。

4 享受税收协定待遇风险

4.1 未正确享受协定待遇的风险

根据中国和哈萨克斯坦的税收协定，缔约国双方居民满足一定条件时，可以适用协定优惠税率。根据哈萨克斯坦企业所得税法，如税收协定规定了更加优惠的税率，非居民纳税人需要提供所在国的税收居民身份证明，并申请采用协定税率，对来源于哈萨克斯坦的所得缴纳预提所得税。如果未提供税收居民证明，所得的支付方有权依据哈萨克斯坦国内税法规定的税率代扣代缴所得的预提所得税。如果非居民纳税人后续补充提交了税收居民证明的情况下，非居民纳税人有权利申请退回多缴纳的预提所得税。

4.2 滥用税收协定待遇的风险

《中哈协定》的第五条规定了常设机构的定义，该定义遵从OECD关于常设机构的定义规则，并采用了正列举和反列举的方式详细阐明了如何判定是否构成了常设机构。在哈萨克斯坦投资的中方企业如果

存在通过代理人或分销商销售货物、成立分支机构或办事处以及在当地承包工程作业、提供劳务等情形，很可能会被认定为哈萨克斯坦的常设机构。一旦被认定为通过常设机构在哈萨克斯坦开展经营业务，则需要按照对方国家的税法规定申报纳税，否则将面临违反税收法规的风险。

在哈萨克斯坦投资的中方企业应结合哈萨克斯坦企业所得税法规和税收协定中的条款，合理安排经营模式。如对常设机构的判定，或常设机构的利润归属和费用扣除存有异议，中方企业可向中国税务机关申请启动税收协定相互协商程序，由国家税务总局与哈萨克斯坦税务主管当局通过协商解决。

4.3 享受协定待遇受阻的风险

“走出去”企业在哈萨克斯坦，可能会遇到当地税务机关给出不予享受协定待遇的决定，或者遇到其他阻碍。此时企业可选择向中国税务机关寻求帮助，申请启动相互协商程序，维护自身合法权益。

5 其他风险

5.1 股权投资常见风险

中国企业在哈萨克斯坦进行股权投资过程中，需要考虑下述常见问题：

(1)政治安全风险

哈萨克斯坦是中国“一带一路”倡议的重要伙伴国家，其政局相对稳定，多年来与中国保持友好的外交关系，对中国的官方态度始终保持友善。但哈萨克斯坦处于欧亚大陆的中心地带，其地缘政治环境日益复杂。哈萨克斯坦自古以来就是连接欧洲和亚洲的重要交通和文化枢纽。因此，中亚区域一直是大国的争夺之地。

(2)多民族风险

哈萨克斯坦民族构成较为复杂。哈萨克斯坦国内目前有140个民

族，其中主体民族哈萨克族占68.51%，俄罗斯族占到了18.85%，哈萨克族多信仰伊斯兰教(逊尼派)，俄罗斯族多信仰东正教。

(3)交易前需要考虑的风险

交易前，企业需要首先确认和选择符合公司整体战略和财务目标的正确投资对象，找到并分配正确的资源，并就交易可能产生的协同效应进行全方位地识别和评估，充分计划完成交易及并购后的整合步骤，以便充分利用目标公司现有各项优势，来实现公司未来加速发展的战略目标。同时，企业需要考虑哈萨克斯坦政府企业活动干预、投资行业限制等风险。

(4)行业投资壁垒风险

如前文所述，哈萨克斯坦政府对企业活动关注度较高，尤其对外商在通讯、建筑业、银行业、保险业及矿业等部分行业的投资作出了一些限制规定，企业应充分考虑哈萨克斯坦政府干预、投资行业限制等可能对企业带来的实质性投资障碍。

(5)复杂项目管理风险

交易过程中，企业需要有效保证卖方或目标公司(尤其是上市公司)提出的严格的保密要求，以防延迟或无法取得资料。考虑到目标公司位于哈萨克斯坦，企业可能难以与目标公司管理层直接取得联络，因此企业应在整个交易过程中密切关注、持续沟通。同时，与交易利益相关者的协调也至关重要，因其经常分散于世界各地，且可能对交易产生重大影响。除此之外，交易过程中还可能遇到数据资料库的安排不甚合理或卖方财务顾问流程复杂甚至低效，企业必须准备详尽的报告和演示文稿，内容涵盖潜在交易所有重要方面。

(6)尽职调查中的具体问题

交易中非常关键的环节就是对目标公司的估值。在没有进行尽职调查的情况下，收购方与被收购方对目标公司的信息不对称，而收购方出于自身利益的需要，往往只积极展现影响估值的正向因素。在这种情况下，收购方极有可能在不知情的情况下承接目标公司不利的历史风险。因此，为了判明目标公司历史及潜在风险，并揭示其对交易及交易后的预期投资收益可能带来的影响，对目标公司进行详尽的尽职调查就非常有必要了。本指南就可能涉及的尽职调查常见内容进行了简要展开，具体如下：

①财务。中国企业在尽职调查中需要：审阅和分析大量哈萨克语财务报表和其他财务数据，以保证发现和关注与交易相关的主要问题，如收入的可持续性、对承诺的注释、负债及表外负债、根据财务和其他数据确认的业务趋势等；根据外国会计准则编制的复杂的财务报表和常规存档文件还需要接受过严格培训的本土专家进行适当的解释和分析；审阅复杂的保险安排等；

②税务。不同的国家税收体制需要当地税务专家进行详细地分析，以评估潜在的税务负债风险并给出更合理的现金流模型假设，哈萨克斯坦更是如此。同时，企业还需要遵守哈萨克斯坦税务规定并理解哈萨克斯坦税法的操作实务。此外，在交易涉及资产剥离时，实际操作中还将面临多个税种的涉税问题，主要包括企业所得税、增值税、财产税以及超额利润税等税务影响；

③法律环境。出于中哈语言及文化差异、法律专业差别等原因，在某些情况下会使目标公司产生重大的表外或未披露的负债，中国企业在尽职调查中应着重关注；

④业务剥离。如果涉及业务剥离，中国企业还需要全面评估目标公司与母公司的业务剥离范围、预想的独立运作框架、为目标公司提供的过渡期服务协议及其成本构成，并识别目标业务与母公司的相互关联程度以及其对母公司资源的依赖程度，了解由于业务剥离而产生的去规模化效应的潜在影响。此外，如上文所述，在交易涉及资产剥离时还需对交易可能涉及的税务影响展开相关尽职调查；

⑤原材料供应和生产能力。尽职调查中，中国企业还需要全面了解目标业务的原材料获取能力、保障程度、采购管理流程，现有原材料采购来源、渠道、主要供应商现状、目前原材料采购总量、主要原材料采购成本，评估和量化目标业务与买方在并购后联合采购而带来的采购总量增加、渠道来源的多元化而获得的协同效应。

5.2 投资后经营常见风险

中国企业在哈萨克斯坦经营，还须考虑税收法律法规更新、税务审计、政府对外资企业的管控、劳动许可以及跨文化风险等方面的因素。

(1)税收法律法规更新风险

哈萨克斯坦的法律体系较为完备，但变化较大，行政政策作用有限。法律和规章制度缺乏一定的稳定性，这已成为赴哈萨克斯坦投资企业所面临的重要风险之一。哈萨克斯坦政府每年都会根据经贸数据、国内预算、产值等情况，对某些税种的税率和征税对象做出调整，对某一行业或地区实施新的税收优惠政策，或临时颁布专门的税收法规，给外国投资者带来一定影响。“走出去”企业如果事先没有充分了解哈萨克斯坦的税收制度，也没有实时关注其最新的税收政策变动，就会造成税收优惠应享未享或违反税收政策等后果。企业应提高对哈萨克斯坦税收制度的重视程度，充分掌握境外税收环境。

(2)税务审计风险

“走出去”企业在延伸海外业务时，可能会采取并购海外当地企业的方式。但在完成并购后，企业项目可能会受到当地税务机关的税务审计，在税务审计过程中，税务机关可能会对并购交易的纳税申报提出疑问和异议。因此，“走出去”企业应提前做好税务规划，避免风险。

(3)政府对外资企业的管控日益加强

哈萨克斯坦政府对外资企业的管控程度日益严格。对外资及外资企业政策调整力度加大。从维护本国利益出发，近年来，哈萨克斯坦政府频频针对外资及外资企业出台新政策，如企业注册、劳务许可、税收、企业采购等，许多是直接限制性措施。对外企在企业税收、安全等方面的管理越来越严格，环保要求越来越高，不断提高的环境排污费和无污染钻井费用等环保收费进一步加重了企业经济负担。

(4)劳动许可

哈萨克斯坦对外国员工申请劳动许可的规定仍然是阻碍外国投资的主要困难之一。自2001年起，哈萨克斯坦建立了外国员工申请劳动许可的配额体系，每年根据全国总经济活动人口数量制定发放许可的配额。为保障本国公民就业，哈萨克斯坦限制外国劳务进入，但本国人员不能完全胜任的工种或者缺乏的人才除外。因此，哈萨克斯坦对使用外国劳务有严格的配额制度，且获取签证较为困难。虽然哈萨克斯坦每年的劳务配额不少，但由于对劳务的严格控制和签证手续的繁琐，劳务配额的使用额度较低。哈萨克斯坦政府高度关注外资经营中出现的持非劳务签证务工、居留手续不全、异地用工等问题，一经发现立刻给予罚款、遣返相关人员、冻结资产等严厉惩处措施。中国驻哈萨克斯坦使领馆近年来也多次发布通知，提醒中国企业全面了解哈萨克斯坦劳动法、就业法、外国劳务配额和就业劳务许可等相关法规要求。

(5)跨文化风险

哈萨克斯坦信奉伊斯兰教，普通民众与中国人在文化、习俗与价值观上差异较大，即使是政府部门，对于涉及土地、矿产或基础设施建设等敏感因素的外国投资也通常保持谨慎态度。因此，中国企业在哈萨克斯坦投资时，应当尊重当地劳动者的宗教信仰、习俗与劳动习惯等，将自身的管理模式与当地特色相融合，以避免与当地的劳动者产生不必要的冲突。